A propósito de la RTF N.° 02885-11-2026 y la prueba imposible de la riqueza cifrada
Hay un viejo axioma en el derecho, pero tan viejo que rara vez se enuncia, según el cual aquello que no puede demostrarse no existe. Traída al plano de lo tributario, la existencia se resuelve en demostrabilidad, y la riqueza que no deja rastro legible termina convertida, ante el fisco, inexorablemente en un fantasma sin cuerpo. La RTF N.° 02885-11-2026 apunta precisamente en esa dirección, pero en un contexto más bien de economía digital, y de allí su singular relevancia y la importancia de analizar su fundamentación y sentido.
En un rápido recuento, el caso trata de un contribuyente que hizo circular por el sistema financiero nacional algo más de siete millones ochocientos mil soles en apenas nueve meses del ejercicio 2020, repartidos en diez cuentas bancarias de cuatro entidades distintas, unas en soles y otras en dólares. Del texto de la resolución se desprende que sostuvo que ese dinero provenía del comercio de bitcoins realizado a través de una plataforma llamada LocalBitcoins, actividad que el ordenamiento peruano no prohíbe pero que tampoco regula. Y pese a ese reconocimiento, pierde en cada instancia, de la fiscalización a la apelación. El Tribunal Fiscal confirma el reparo por incremento patrimonial no justificado y la multa que lo acompaña. Es importante dejar en claro que no hubo un pronunciamiento respecto a la gravabilidad de las transacciones con criptomonedas. Lo que ocurrió, más bien, fue que se consideró insuficiente la labor probatoria del origen de los fondos, con lo que se sostuvo la determinación de renta no declarada por incremento patrimonial no justificado.
No se trata de una resolución de observancia obligatoria, pues no interpreta con carácter general el sentido de una norma en los términos del artículo 154 del Código Tributario ni fue emitida por la Sala Plena, de modo que carece de la fuerza vinculante que la prensa especializada, con algún exceso, se apuró en atribuirle al anunciar que marcaría el rumbo de las futuras fiscalizaciones. Es una resolución de sala que decide un caso concreto y cuya autoridad es la de su fuerza persuasiva, no la de un precedente que ate a los órganos de la Administración Tributaria. La advertencia me parece importante, porque desdramatiza el pronunciamiento y devuelve el debate al terreno donde debe darse, que es el de la corrección del criterio y no el de su obligatoriedad.
La arquitectura de la sospecha
El andamiaje normativo que el Tribunal aplica es el del artículo 52 de la Ley del Impuesto a la Renta, que consagra una presunción iuris tantum según la cual todo incremento patrimonial cuyo origen no logre justificar el deudor constituye renta neta no declarada. Habilitada por el numeral 15 del artículo 64 del Código Tributario, que remite a los supuestos que las normas tributarias establezcan de modo expreso, y de manera más discutible por el numeral 4, cuya invocación exige un ocultamiento de activos, rentas o ingresos que en rigor aquí no se configuró, la Administración Tributaria quedó habilitada para determinar sobre base presunta y aplicó el método de adquisiciones y desembolsos que describen los artículos 91 y 92 de la Ley del IR junto con los artículos 59 y 60 de su reglamento.
Lo decisivo de este esquema es la inversión de la carga probatoria. La presunción no descansa en demostrar que la riqueza es ilícita ni en negar que exista, sino en identificar fondos que ingresaron al patrimonio y que, pese a ello, no fueron oportunamente explicados. De ahí que el reparo por incremento patrimonial no justificado, como con acierto recuerda el Tribunal Fiscal, no persiga desconocer el ingreso sino trasladar al contribuyente el deber de acreditar que aquel entró bajo un título no gravado. Adviértase un dato que suele pasar inadvertido y que en este caso sella la suerte del expediente. La recurrente solo cuestionó el rubro de depósitos no sustentados y consintió el de pagos de préstamos sin cargo a cuentas, de manera que discutió apenas una porción del muro que la aplastaba.
La autopsia de la prueba
El corazón de la resolución no gravita en torno a lo tributario sino más bien sobre el terreno de lo probatorio, y allí despliega el Tribunal una minuciosa autopsia de cada medio ofrecido por la defensa. Los reportes de billetera denominados Shita y Danlees exhiben movimientos expresados en bitcoins sin consignar su valor en moneda de curso legal ni identificar la cuenta bancaria de destino, y ni siquiera acreditan que la billetera pertenezca a la recurrente. El informe sobre el funcionamiento del bitcoin resulta meramente descriptivo y no individualiza operación concreta alguna del ejercicio. La hoja de cálculo elaborada por la propia contribuyente carece de valor por su carácter unilateral, y no contó siquiera con la participación de un experto o pericia contable, concurso que, aun sin fuerza vinculante para el juzgador, habría dotado de mayor solvencia técnica a la defensa. Y los precios referenciales tomados de CoinMarketCap no acreditan el valor realmente pactado ni el efectivamente percibido, pues se trata de valorizaciones teóricas construidas sobre información pública.
El hilo conductor que atraviesa todas estas desestimaciones es el mismo, y es aquí donde no puedo eludir una vieja incomodidad. El Tribunal Fiscal reclama, una y otra vez, medios probatorios idóneos y fehacientes. He sostenido en más de una ocasión que la mal llamada “fehaciencia”, elevada a la categoría de pseudoprincipio, opera con frecuencia como un regreso al infinito, una exigencia que se renueva a sí misma y que jamás se declara satisfecha. Cada documento aportado convoca otro que lo respalde, y ese otro reclama a su vez un tercero que lo autentique, en una cadena que solo se detiene por agotamiento del contribuyente. Es importante tener en cuenta que para el Tribunal Fiscal no se cumplió con acreditar la titularidad de la billetera, el valor en moneda de curso legal, la cuenta de ingreso y la correlación entre cada venta y cada abono, varios de ellos por entero medios probatorios razonables y susceptibles de ser satisfechos. Mi reparo, por eso, no se dirige a la totalidad de esas exigencias, sino que se concentra en la única verdaderamente inalcanzable, que es el vínculo de identidad entre la dirección y el sujeto. En el terreno de los criptoactivos esa lógica encuentra su expresión más pura, porque el estándar exigido termina siendo el de un rastro documental externo y verificable en el tiempo que la propia arquitectura de la operación jamás produjo.
El oráculo ausente
Aquí el caso ilumina, casi sin proponérselo, una tesis que vengo desarrollando en un artículo que está a punto de publicarse en una revista especializada. La fiscalidad de la cadena de bloques (blockchain) no se resuelve solo con normas sustantivas sino con oráculos, esto es, con puntos de contacto fiables entre el hecho económico ocurrido en el protocolo y su representación jurídica ante el fisco. Y no basta cualquier tercero que de hecho sepa algo. El oráculo que el derecho tributario reclama es una categoría normativa, no un dato empírico, y solo merece ese nombre el mecanismo que reúne tres condiciones copulativas, a saber, un tercero que constate el vínculo entre la dirección y el sujeto, el reconocimiento de ese tercero por el ordenamiento como fuente idónea de prueba oponible al fisco, y un deber de suministro que permita al administrado y a la Administración Tributaria servirse de su constancia con valor probatorio. He distinguido en ese trabajo varias especies de oráculo, y una de ellas, la del “oráculo de constatación”, es justamente la que el Tribunal Fiscal reclama cuando le pide a la recurrente que reconstruya la trazabilidad del flujo y acredite la titularidad de la billetera, además de correlacionar en el tiempo la venta del criptoactivo con el abono bancario. El problema es que ese oráculo, entendido con el rigor que se acaba de precisar, no existía en el Perú del año 2020 ni existe todavía hoy.
He aquí la paradoja que a mi juicio da densidad e importancia al caso de marras. En sus inicios, la cadena de bloques nació con la promesa de la verificación sin confianza, de un registro que se valida a sí mismo y que hace innecesario al tercero acreditado. Pero aquello que para el protocolo es una virtud, la pseudonimia, se revierte en defecto ante la Administración Tributaria, en un contexto de aplicación de tecnologías digitales que usan ya blockchain con propósitos tributarios, como la factura electrónica anclada en cadena de bloques que la administración tributaria de Shenzhen emite desde agosto de 2018 con soporte tecnológico de Tencent, o la devolución del IVA a los turistas que el Revenue Department de Tailandia tramita sobre esa misma tecnología desde enero de 2020. Al respecto no ceder a la tentación literaria de afirmar que la cadena de bloques no deja rastro, pues en rigor deja el más permanente que quepa concebir, un registro público e inmutable en el que cada transacción queda inscrita para siempre. Lo que la arquitectura no genera no es la huella del hecho, que sobra, sino el vínculo entre la dirección alfanumérica y una identidad, junto con el puente hacia el sistema fiduciario, y en ese vínculo consiste el oráculo de constatación. La pseudonimia, entonces, no es opacidad del hecho sino anonimato del sujeto. El sistema que prescinde de la confianza produce, para el derecho tributario, una riqueza que carece de prueba, lo que es grave e injusto. El seudónimo que protege al usuario frente a la vigilancia es el mismo que lo desampara frente al auditor tributario. La recurrente había levantado su fortuna sobre direcciones alfanuméricas que nadie firmaba y que ningún tercero certificaba, y cuando el fisco le pidió un nombre detrás de cada dirección no tuvo ninguno que ofrecer, pero no por ánimo de ocultamiento ni por entorpecer la labor de la auditoría fiscal, sino porque la arquitectura misma del sistema en el que operó jamás produjo un nombre oponible al fisco peruano. Se dirá que la plataforma por la que negociaba conservaba datos de identidad, y es cierto que, para entonces, exigía verificación a partir de ciertos umbrales de volumen y retenía los activos en custodia. Pero esos registros eran los de una empresa privada extranjera, recabados para satisfacer las exigencias antilavado de su propia jurisdicción y no la determinación del impuesto a la renta peruano, sin establecimiento en el país ni deber de suministro frente a la SUNAT vigente en aquel ejercicio. Un dato en poder de un tercero que el contribuyente no podía compeler ni la Administración exigir por vía institucional no es un oráculo de constatación en el sentido tributario, sino apenas su sucedáneo fáctico. De ahí que el propio Tribunal reprochara que los reportes ni siquiera acreditaban la titularidad de la billetera, prueba de que no reconoció en esos registros privados la constancia oponible que reclamaba.
El falso problema probatorio
Con todo lo antes comentado, sería injusto atribuir la derrota únicamente a la arquitectura del bitcoin, pero también lo sería imputarla, sin más, a un descuido o impericia de la defensa. Se ha dicho que la contribuyente erró al empeñarse en probar que los abonos provenían del comercio de criptomonedas; empero, a mi juicio, el desacierto no está tanto en cómo se condujo la defensa sino en el encuadre mismo del expediente, que dio por descontado un presupuesto que jamás llegó a examinarse. Antes de preguntar si el origen de los fondos estaba probado, correspondía preguntar si había materia gravable que probar. El artículo 52 es una norma de cierre que no presupone la renta sino que la construye, gravando como tal el incremento cuyo origen no se justifica. Pero esa construcción tiene un límite reconocido por la doctrina y por la práctica del propio Tribunal, pues la presunción cede cuando el contribuyente acredita que el ingreso corresponde a un concepto estructuralmente ajeno a la renta, como el préstamo recibido o la mera devolución de capital, que por definición no son renta y cuya prueba derrota el reparo. Pues bien, la ganancia por enajenación de criptoactivos de una persona natural sin empresa pertenece, a mi juicio, a esa categoría de lo no gravado, de modo que acreditar tal origen habría destruido la presunción por defecto de materia imponible, y no solo por explicación del flujo. He sostenido desde hace años que, tratándose de personas naturales que no realizan actividad empresarial, las ganancias del comercio de criptomonedas no encajan en la teoría de la renta producto que informa nuestra ley ni en los supuestos cerrados de ganancia de capital que ella grava (Bravo Cucci, 2018). Si ello es así, el problema del caso nunca fue, en su raíz, probatorio, sino de calificación, pues se exigió a la recurrente acreditar el origen no gravado de un incremento sin haber establecido antes que la actividad de la que decía provenir fuera siquiera fuente de renta imponible. Y aquí el silencio de la Administración Tributaria se vuelve elocuente, porque la abstención consta por escrito. Mediante la Carta N.° 000034-2023-SUNAT/7T0000, del 5 de julio de 2023, la propia SUNAT respondió al Colegio de Contadores Públicos de La Libertad que no le era posible absolver las consultas sobre la materia, pues el ordenamiento no contempla una regulación específica de la figura. Quien no ha querido decir si la ganancia por criptomonedas es renta mal puede, después, gravar como incremento no justificado lo que acaso ni siquiera constituye renta.
Aun situándonos en la hipótesis de que existiera renta gravable, subsiste un reproche que apunta de nuevo al método de la Administración Tributaria y no a la conducta de la recurrente, por su cercanía con el modo en que la técnica erosiona el principio de capacidad contributiva. En el comercio entre pares el mismo capital recircula una y otra vez, de suerte que la suma de los abonos brutos sobrestima de manera grosera la ganancia patrimonial efectiva. Un mismo monto que entra, se reinvierte y vuelve a entrar aparece contado dos veces en la sumatoria bancaria, aunque represente una sola riqueza. El propio artículo 60 del reglamento ordena deducir las transferencias entre cuentas del mismo deudor y las diferencias de cambio, mandato particularmente sensible cuando conviven, como aquí, cuentas en soles y en dólares. Aplicar el método de adquisiciones y desembolsos sobre flujos brutos, sin depurar el capital que apenas circula de regreso, no determina renta sino que introduce una capacidad contributiva ficticia. Y aquí conviene no forzar el argumento de la imposibilidad, que no opera en este punto. Las transferencias entre las cuentas de un mismo titular son movimientos que corren por el sistema financiero nacional y que los propios extractos bancarios documentan, sin necesidad de oráculo alguno. Si se percibe con pausa, no es que la recurrente no pudiera probar la recirculación, sino que el método aplicado por el auditor, al sumar flujos brutos sin depurarlos, sobrestimó la base y en esencia fabricó una capacidad contributiva ficticia. Es un defecto de determinación imputable a la Administración Tributaria, no una nueva prueba diabólica trasladada al administrado, y como tal debió corregirse de oficio a poco que el artículo 60 del reglamento se tomara en serio. Queda flotando allí una pregunta que nadie formuló y que a mi criterio es capital: si los abonos provenían de una actividad habitual de compraventa, ¿era siquiera aplicable el artículo 52, concebido para el incremento patrimonial de las personas naturales que no realizan actividad empresarial? Al servirse de esa norma, la Administración Tributaria asume, quizá sin advertirlo, que no está ante una renta de tercera categoría, con lo que su propia herramienta de determinación delata la calificación que dice no haber efectuado.
Ahora bien, corresponde no dejar la pregunta en el aire, porque se me dirá que corta en ambos sentidos. En efecto, siete millones ochocientos mil soles movidos en nueve meses por diez cuentas de cuatro entidades dibujan un cuadro de habitualidad que aparentemente es difícil de negar. Pero repárese en que la disyuntiva, lejos de rescatar el fallo, lo cerca por sus dos flancos. Si la actividad fue habitual, entonces se está ante renta empresarial de tercera categoría, que se determina por sus propias reglas y no por la presunción del artículo 52, de suerte que el reparo escogió el vehículo equivocado. Y si no fue habitual, la ganancia aislada de la persona natural no encaja, según he sostenido, en la renta producto ni en la ganancia de capital gravada, de modo que tampoco hay renta que el artículo 52 pueda reconstruir. En una y otra rama la norma de cierre aparece mal traída, y no porque un tecnicismo salve al contribuyente, sino porque en ningún caso el incremento patrimonial no justificado era la figura llamada a resolver la controversia. El error de vehículo se dirá, no absuelve si el sustrato era renta empresarial oculta, pero entonces la vía correcta era determinar esa renta de tercera con sus garantías, no presumirla por un atajo concebido para otro supuesto.
No se trata de una exquisitez dogmática. El Tribunal Constitucional tiene establecido que todo tributo debe recaer sobre una manifestación real de capacidad contributiva, que definió como la aptitud de la persona para ser sujeto pasivo sustentada en hechos reveladores de riqueza (Sentencia 4014-2005-AA/TC), y llevó esa premisa a sus últimas consecuencias al declarar la inconstitucionalidad del Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta por gravar una renta ficticia sin nexo con capacidad económica efectiva (Sentencia 0033-2004-AI/TC). Gravar como renta un capital que solo recirculó, y que por ende no acrecentó el patrimonio, incurre en el mismo vicio que aquella jurisprudencia proscribe, pues erige el tributo sobre una riqueza que no existió.
En el contexto del artículo 52, la calificación de la ganancia como renta y la prueba de su origen no son sendas paralelas que el intérprete recorra a su antojo, sino momentos anidados de una misma secuencia, a cuyo primer eslabón solo se accede una vez franqueado el segundo. Quien confirma el reparo dirá, con razón aparente, que la controversia jamás alcanzó el plano de la calificación porque el origen nunca quedó acreditado. Si bien concedo el dato, reparo en lo que ese mismo orden revela. La acreditación del origen no era un fin en sí mismo, sino el peaje exigido para arribar a la única cuestión de la que dependía la suerte del tributo, esto es, si aquello de lo que la recurrente decía vivir era o no materia imponible. Y he aquí lo inquietante, pues esa cuestión terminal es justamente la que la Administración Tributaria se ha rehusado a resolver, según consta en la Carta N.° 000034-2023-SUNAT/7T0000. El contribuyente quedó así encerrado en un círculo sin salida, compelido a probar con una fehaciencia inalcanzable el origen de un ingreso para que solo entonces se dilucidara si ese ingreso era siquiera gravable, cuando el llamado a dilucidarlo había abdicado de la tarea. De ahí que la insuficiencia probatoria no clausure el debate de fondo, sino que apenas lo posponga hacia una puerta que el Estado mantiene, por su propia inacción, cerrada. El vicio de calificación no constituye entonces una vía distinta de la probatoria, sino su raíz, porque fue la indefinición del hecho gravable la que fijó el estándar de prueba en un nivel que ninguna diligencia del administrado podía satisfacer.
La presunción relativa que se vuelve absoluta
Llego así a la consecuencia sistémica que me parece más inquietante y que trasciende el expediente en concreto. Si el estándar de “fehaciencia” exigido para el comercio genuino entre pares del año 2020 resulta materialmente inalcanzable, entonces la presunción iuris tantum del artículo 52 opera, para esta clase de activos, como si fuera iuris et de iure. La relatividad de la presunción es, en teoría, una garantía, pues el contribuyente siempre puede probar en contrario. Pero una garantía que solo se satisface con una prueba que la propia realidad tecnológica del período impedía generar es una garantía nominal, vaciada por dentro. La presunción no deja de ser relativa por decreto, se vuelve absoluta por atrición probatoria, que es una forma más silenciosa, y por ello más peligrosa, de suprimir la defensa.
Y es aquí donde ya no puedo suscribir el fallo con la tranquilidad con que suele hacerse. Se dirá que la parte resolutiva es correcta ante la orfandad probatoria del expediente, pero ese modo de razonar da por sentado justamente lo que está en cuestión: que la prueba exigida era posible. Si el “oráculo de constatación” no existía, la insuficiencia probatoria no expresa negligencia de la contribuyente sino un defecto estructural del estándar, y confirmar el reparo sobre esa base equivale a extraer consecuencias gravosas de una imposibilidad que el propio sistema jurídico contribuyó a crear. El reproche se agrava en el terreno sancionador. La infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178, por declarar cifras o datos falsos. No ignoro que el artículo 165 del Código señala que las infracciones se configuran objetivamente. Empero, una cosa es la constatación objetiva de la conducta típica que la norma en efecto establece en sincronía con el principio de tipicidad, y otra la imputación de la sanción que a mi juicio no puede prescindir del principio de culpabilidad, garantía del ius puniendi único que también rige la potestad sancionadora administrativa. Y cuando la cifra “no declarada” proviene de una presunción que el afectado no estaba en aptitud material de desvirtuar, sancionar sin más equivale a castigar la ausencia de un tercero certificador que nadie estaba obligado a inventar, resultado difícilmente conciliable con tal garantía.
¿Puede la falta del oráculo perjudicar al contribuyente? La carga de la prueba presupone la posibilidad de la prueba, pues quien distribuye el onus probandi reparte esfuerzos exigibles, no imposibles: ad impossibilia nemo tenetur. Cuando se exige al administrado un rastro documental que ningún tercero podía generar en el Perú del año 2020, porque el Estado no había instituido entonces, y sigue sin instituir, un oráculo de constatación con fines tributarios, la exigencia deja de ser una regla de juicio y se convierte en una prueba diabólica. Conviene precisar el punto, porque la regulación que después sobrevino, el Decreto Supremo N.° 006-2023-JUS y la Resolución SBS N.° 02648-2024, sujetó a los proveedores de servicios de activos virtuales a deberes de prevención del lavado de activos y de identificación de clientes, mas no creó el punto de enlace probatorio que el derecho tributario reclama. Y hay algo más incómodo todavía. La ausencia del oráculo no es un hecho de la naturaleza sino una omisión regulatoria, de suerte que, al fundar el reparo en esa ausencia, el Estado extrae provecho de su propia inacción, en abierta pugna con el principio de interdicción de beneficiarse del hecho propio o nemo auditur propriam turpitudinem allegans. El riesgo de la anomia tecnológica debe recaer sobre quien tenía el poder de disiparla, que es el regulador, y no sobre quien operó en un mercado que la ley ni prohibía ni ordenaba. Trasladar al administrado el costo probatorio de un vacío normativo que solo el legislador podía colmar invierte la lógica del Estado de Derecho, en el que las cargas siguen a las posibilidades y las omisiones públicas no se transforman en títulos de imputación contra los particulares.
Para ser preciso, el fundamento más sólido de la Sala no sería la «fehaciencia» sino la facilidad probatoria, según la cual el origen de los fondos propios habita la esfera de dominio del contribuyente y a él incumbe, por la carga dinámica, iluminarlo. El argumento es serio, mas reposa en una equivalencia que no tiene asidero, pues la disponibilidad de la prueba no se confunde con su producibilidad. La carga dinámica reparte lo que la parte está en aptitud de producir, no lo que habría podido pactar en un mundo ideal antes de operar. Y el vínculo entre la dirección alfanumérica y una identidad, junto con el puente hacia el sistema financiero, no pertenecía al dominio exigible de la recurrente, porque dependía de una constancia oponible al fisco que, según se ha visto, ningún tercero reconocido por el ordenamiento venía obligado a expedir. Los datos que una plataforma privada extranjera conservara para sus fines antilavado no estaban en el dominio jurídico del administrado, quien podía pedirlos como favor comercial pero no exigirlos como derecho ni imponerlos a la Administración como prueba. Se dirá, en fin, que pudo elegir un canal trazable y no lo hizo, con lo que asumió el riesgo probatorio de su elección. Pero la asunción del riesgo supone que, al decidir, la consecuencia estuviese anunciada por la norma, y aquí la propia Administración Tributaria confesó por escrito, en la Carta N.° 000034-2023-SUNAT/7T0000, que no sabía siquiera si la actividad era gravable. Mal puede reprocharse la asunción de un riesgo cuyo contorno el Estado se reservó de definir.
No sostengo que toda economía informal quede inmunizada frente al incremento patrimonial no justificado por el solo expediente de invocar un registro estatal inexistente; el efectivo no bancarizado y el préstamo de mano en mano siguen alcanzados por el artículo 52, que existe justamente para atrapar la riqueza sin documento. Lo irreductiblemente singular del criptoactivo no es la anomia, común a todo lo informal, sino algo más hondo, a saber, la imposibilidad estructural de que el propio sistema autogenere el vínculo de identidad entre la dirección y el sujeto. En el comercio en efectivo hay, al menos, un contratante humano identificable a quien se puede citar; en la cadena de bloques hay una dirección que nadie, por diseño, está en condiciones de imputar a una persona sin la mediación de un oráculo que el Estado aún hoy no instituyó. Ahí, y solo ahí, la carga se torna imposible.
Y por si ello fuera poco, añado una veta que refuerza cuanto vengo diciendo desde el flanco del principio de reserva de ley. Gravar por presunción una actividad que la propia Administración Tributaria se rehúsa a calificar roza dicho principio, pues se termina construyendo la obligación tributaria como consecuencia de un hecho imponible cuya definición el Estado mantiene deliberadamente en suspenso. El argumento entronca con el que antecede, por cuanto no solo el fisco se beneficia de su propia omisión, sino que suple con una presunción de cierre el vacío de una calificación que a él competía y que ha reservado sin resolver por ya largos años.
Coda
Sostengo que el principio de capacidad contributiva no se desplaza en la era algorítmica sino que se desdobla, y que actúa en un momento de diseño ex ante y en otro de control ex post. El caso, que en estas líneas se comenta, pertenece por entero al segundo momento, y muestra su punto de fractura en su máxima expresión. El control ex post fracasó no porque faltara aptitud económica en abstracto, que acaso existiera como mera riqueza, sino porque tal riqueza nunca constituyó una manifestación de capacidad contributiva alcanzada por el impuesto a la renta. Que hubiera dinero no equivale a que hubiera renta gravable, pues la ganancia del comercio de criptoactivos de una persona natural, según he sostenido, no encaja en las categorías cerradas de la ley; y la voz capacidad, si algo evoca aquí, apunta a lo sumo a un gravamen patrimonial inexistente, no a un impuesto a la renta que carecía de hecho imponible que morder. Fue esa riqueza la que no dejó huella que el derecho supiera leer. Entre el registro sobre el que corre el código y la riqueza neta que la ley pretende gravar se abrió un abismo epistémico que ningún documento aportado o que obra en el expediente ha logrado tender puente.
La contribuyente del año 2020 quedó atrapada en un interregno, entre un orden probatorio antiguo que ya no bastaba y uno nuevo que todavía no se ha construido por inacción estatal. Ese nuevo orden se anuncia con el intercambio automático de información y con la maduración del régimen de proveedores de servicios de activos virtuales, que si bien hoy los sujeta apenas a deberes de identificación antilavado ante la Unidad de Inteligencia Financiera, prefigura el día en que esa identificación devenga oponible al fisco. Sus exchanges impondrán la identificación de sus usuarios, de modo que el oráculo institucional que hoy falta será mañana la regla, y la pseudonimia protectora irá cediendo ante la trazabilidad obligatoria. Quien opere entonces tendrá, por fin, quien firme por él.
Cabe una última reflexión que dejo en estas líneas planteada con la importancia que el tema exige. Wittgenstein clausuró el Tractatus[1] enseñando que sobre aquello de lo que no se puede hablar hay que guardar silencio. En el fallo en comentario, el Tribunal Fiscal invierte con dureza esa sentencia, porque aquí el silencio sobre el origen de la propia riqueza, ante la ausencia de un lenguaje competente, no se entiende como prudencia sino derechamente como confesión. En esa línea retórica, aquella otra sentencia suya sobre los límites del lenguaje quedaría aggiornada de la siguiente manera: “los límites de mi billetera terminaron siendo, para el fisco, los límites de mi mundo”.
Referencias
Bravo Cucci, J. (2018). Criptomonedas e Impuesto a la Renta. https://www.jorgebravocucci.pe/criptomonedas-e-impuesto-a-la-renta/
Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria. (2023). Carta N.° 000034-2023-SUNAT/7T0000.
Tribunal Fiscal. (2026). Resolución N.° 02885-11-2026.
Wittgenstein, L. (2012). Tractatus logico-philosophicus (J. Muñoz e I. Reguera, Trads.). Alianza Editorial. (Obra original publicada en 1921)
[1] Único libro que Wittgenstein publicó en vida, el Tractatus logico-philosophicus apareció en alemán en 1921 y en edición bilingüe al año siguiente, con introducción de Bertrand Russell. Su espina dorsal es una teoría figurativa del lenguaje, ordenada en siete proposiciones numeradas: el mundo es la totalidad de los hechos, la proposición con sentido es una figura lógica de esos hechos, y lo que desborda esa capacidad figurativa (la ética, lo místico) no puede decirse, apenas mostrarse. De allí las dos sentencias que este comentario evoca: “Los límites de mi lenguaje significan los límites de mi mundo” (proposición 5.6) y la que clausura la obra: “De lo que no se puede hablar hay que callar” (proposición 7) (Wittgenstein, 1921/2012).